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会计师事务所合伙人的这笔滞纳金到底该不该征？
来源：中国税务报 添加日期：2017年12月16日
12月6日，记者应邀参加了北京市西城区地税局召开的一场别开生面的局长专题会。会议的核心议题，是讨论是否应该退还某大型会计师事务所(属于特殊普通合伙事务所，以下称A会计师事务所)因未及时缴纳税款而征收的滞纳金。让记者感到意外的是，这次局长专题会的参会人员，除了西城区地税局的相关人员外，还有北京市地税局相关处室、中国政法大学和社科院的专家学者、社会廉政监察员和媒体记者等特邀人员。
逾期申报产生60.8万元滞纳金
A会计师事务所是我国大型会计师事务所，位列全国20强，目前共有合伙人130人。2016年营业收入超过8亿元，缴纳增值税近5000万元，员工个人所得税400万元，合伙人个人所得税700万元。2017年3月，A会计师事务所通过金税三期系统申报缴纳合伙人2016年度个人所得税时，出现无法申报现象，经主管税务所协助多次试验、分析，寻找解决办法，最终发现该事务所没有按季度申报预缴，需要先补申报后，才能进行年度汇算清缴。由于合伙人较多，金税三期上线后，每个合伙人须单独申报并打印缴纳凭证后到银行缴款，纳税申报和银行扣缴税款工作量均很大。企业完成申报缴税时，共产生60.8万元滞纳金。
因此，A会计师事务所向北京市西城区地税局提出申请，希望税务局能够考虑合伙企业的特殊情况、所得分配的滞后性、金税三期系统设计等实际情况及滞纳金对企业以后年度信用等级评定带来的重大负面影响，对其所缴纳的滞纳金予以复核，减轻合伙人纳税成本和税收负担，支持合伙企业发展。
预缴还是汇缴，判定逾期申报的关键
在当天的局长专题会上，A会计师事务所相关负责人介绍完有关情况并接受提问后离席，与会人员就其提出的诉求作了深入分析。
北京市地税局直属第一分局局长史小军认为，要搞清楚是否应该征收滞纳金，首先要搞清楚A会计师事务所今年3月份为合伙人申报缴纳的税款，到底是预缴税款还是汇缴税款。如果是预缴税款，A会计师事务所未及时申报不应该依法加收滞纳金;如果是汇缴税款，则应加收滞纳金。中国政法大学财税法研究中心主任施正文教授表示，预缴税款与其他正常的税款一样，具有同等法律效力。纳税人未按期缴纳预缴税款，就构成事实上的滞纳，应该加收滞纳金。
对此，北京市西城区地税局展览路税务所所长孙秀杰表示，根据他们掌握的情况，A会计师事务所混同了预缴申报与汇缴申报。A会计师事务所合伙人形成的滞纳金，是由于2016年第一季度～第四季度均未按期预缴合伙人个人所得税而产生的，而非由于金税三期系统更新原因未在今年3月31日前完成汇缴。也就是说，即便A会计师事务所今年3月31日前完成了个人所得税汇缴申报，仍然会因逾期未按季度预缴2016年的个人所得税而产生滞纳金。
按照现行规定，合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。具体应纳税所得额的计算，按照《财政部、国家税务总局关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》(财税〔2000〕91号)及《财政部、国家税务总局关于调整个体工商户个人独资企业和合伙企业个人所得税税前扣除标准有关问题的通知》(财税〔2008〕65号)的有关规定执行。每个季度终了，合伙企业合伙人需要按季度预缴个人所得税。
北京市西城区地税局局长施宏表示，特殊合伙型会计师事务所是近年来新出现的，一般规模较大，自然人合伙人数几百上千不等;这类企业总部在北京的比较多，异地分部合伙人的涉税信息及时汇集并按季预缴可能存在一些困难，但那些合伙人数量更多的企业并未普遍出现不能按季预缴的情况，在“金三”上线时A企业发生的问题是个别现象。
延伸思考：税企双方都有改进空间
通过研讨，与会专家普遍认为，虽然A会计师事务所合伙人由于没有搞清楚预缴与汇缴的概念而导致逾期申报，但是从本案中也可以发现，税企双方在具体的税收征纳中都有改进的空间。
孙秀杰表示，针对个人独资合伙企业，金税三期系统严格按自然人为纳税人生成系统信息，在具体实施过程中，绝大多数情况下，都是企业财务人员代投资者申报缴税。在日常征管过程中，确实有很多纳税人反应存在申报操作不便利的问题，主要有两点：一是合伙企业的基础信息和申报，只能逐条录入，程序烦琐且工作量大;二是每个投资者都需要分别形成各自的缴款单，对于合伙人较多的企业，这让财务人员在代合伙人申报缴税时操作起来费时费力。
施正文表示，预缴税款滞纳是不是产生滞纳金，一方面，对纳税人加收滞纳金的前提是纳税人有过错，这是征收滞纳金的原则之一。纳税人应履行纳税义务，严格按照税收相关法律法规规定，按季预缴。另一方面，《税收征管法》和《税收征管法实施细则》等均对滞纳金征收作了相关规定，如，《税收征管法实施细则》中规定，税务机关适用法律不当和执法违法，不可以加收滞纳金。其实，从公平公正角度来说，如果因税务机关客观工作条件不完备导致纳税人迟缴税款，例如税务人员对业务不熟悉、系统不完善等，也不应该加收滞纳金。对于实际执行中法律的援引，还应综合考量各项法律的规定，作出合理判断。
还有专家表示，目前国家鼓励专业服务机构跨地区联合、兼并，发展具有专业特色的中介机构，打造在市场竞争中具有竞争力和品牌效应的本土事务所，推进涉税专业服务机构产业化发展。但是，在这些事务所扩张的背后，仅是众多小事务所的简单整合，内部管理松散，异地分设机构的情况比较普遍，对合伙人的信息管理手段落后，缺乏有效的管理和制约手段。“此矛盾在北京尤为突出。”有关专家说。
施宏表示，尽管该案例中，纳税人存在未按期预缴等问题，但同时反映出更深层次的问题：从制度层面来说，对合伙企业个人所得税的管理是滞后的，《合伙企业法》修订后，没有明确先税后缴的原则如何在企业按季预缴中体现，全国各地税务机关在执行中不一致，也造成企业理解偏差;从执行层面，在制度不明确的前提下，借助金三系统按照最严格的标准一刀切，没有相应的过渡安排，风险和矛盾容易集中于基层税务机关和纳税人。这是未来在其他税收改革中需要避免的问题。
逾期申报产生60.8万元滞纳金
A会计师事务所是我国大型会计师事务所，位列全国20强，目前共有合伙人130人。2016年营业收入超过8亿元，缴纳增值税近5000万元，员工个人所得税400万元，合伙人个人所得税700万元。2017年3月，A会计师事务所通过金税三期系统申报缴纳合伙人2016年度个人所得税时，出现无法申报现象，经主管税务所协助多次试验、分析，寻找解决办法，最终发现该事务所没有按季度申报预缴，需要先补申报后，才能进行年度汇算清缴。由于合伙人较多，金税三期上线后，每个合伙人须单独申报并打印缴纳凭证后到银行缴款，纳税申报和银行扣缴税款工作量均很大。企业完成申报缴税时，共产生60.8万元滞纳金。
因此，A会计师事务所向北京市西城区地税局提出申请，希望税务局能够考虑合伙企业的特殊情况、所得分配的滞后性、金税三期系统设计等实际情况及滞纳金对企业以后年度信用等级评定带来的重大负面影响，对其所缴纳的滞纳金予以复核，减轻合伙人纳税成本和税收负担，支持合伙企业发展。
预缴还是汇缴，判定逾期申报的关键
在当天的局长专题会上，A会计师事务所相关负责人介绍完有关情况并接受提问后离席，与会人员就其提出的诉求作了深入分析。
北京市地税局直属第一分局局长史小军认为，要搞清楚是否应该征收滞纳金，首先要搞清楚A会计师事务所今年3月份为合伙人申报缴纳的税款，到底是预缴税款还是汇缴税款。如果是预缴税款，A会计师事务所未及时申报不应该依法加收滞纳金;如果是汇缴税款，则应加收滞纳金。中国政法大学财税法研究中心主任施正文教授表示，预缴税款与其他正常的税款一样，具有同等法律效力。纳税人未按期缴纳预缴税款，就构成事实上的滞纳，应该加收滞纳金。
对此，北京市西城区地税局展览路税务所所长孙秀杰表示，根据他们掌握的情况，A会计师事务所混同了预缴申报与汇缴申报。A会计师事务所合伙人形成的滞纳金，是由于2016年第一季度～第四季度均未按期预缴合伙人个人所得税而产生的，而非由于金税三期系统更新原因未在今年3月31日前完成汇缴。也就是说，即便A会计师事务所今年3月31日前完成了个人所得税汇缴申报，仍然会因逾期未按季度预缴2016年的个人所得税而产生滞纳金。
按照现行规定，合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。具体应纳税所得额的计算，按照《财政部、国家税务总局关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》(财税〔2000〕91号)及《财政部、国家税务总局关于调整个体工商户个人独资企业和合伙企业个人所得税税前扣除标准有关问题的通知》(财税〔2008〕65号)的有关规定执行。每个季度终了，合伙企业合伙人需要按季度预缴个人所得税。
北京市西城区地税局局长施宏表示，特殊合伙型会计师事务所是近年来新出现的，一般规模较大，自然人合伙人数几百上千不等;这类企业总部在北京的比较多，异地分部合伙人的涉税信息及时汇集并按季预缴可能存在一些困难，但那些合伙人数量更多的企业并未普遍出现不能按季预缴的情况，在“金三”上线时A企业发生的问题是个别现象。
延伸思考：税企双方都有改进空间
通过研讨，与会专家普遍认为，虽然A会计师事务所合伙人由于没有搞清楚预缴与汇缴的概念而导致逾期申报，但是从本案中也可以发现，税企双方在具体的税收征纳中都有改进的空间。
孙秀杰表示，针对个人独资合伙企业，金税三期系统严格按自然人为纳税人生成系统信息，在具体实施过程中，绝大多数情况下，都是企业财务人员代投资者申报缴税。在日常征管过程中，确实有很多纳税人反应存在申报操作不便利的问题，主要有两点：一是合伙企业的基础信息和申报，只能逐条录入，程序烦琐且工作量大;二是每个投资者都需要分别形成各自的缴款单，对于合伙人较多的企业，这让财务人员在代合伙人申报缴税时操作起来费时费力。
施正文表示，预缴税款滞纳是不是产生滞纳金，一方面，对纳税人加收滞纳金的前提是纳税人有过错，这是征收滞纳金的原则之一。纳税人应履行纳税义务，严格按照税收相关法律法规规定，按季预缴。另一方面，《税收征管法》和《税收征管法实施细则》等均对滞纳金征收作了相关规定，如，《税收征管法实施细则》中规定，税务机关适用法律不当和执法违法，不可以加收滞纳金。其实，从公平公正角度来说，如果因税务机关客观工作条件不完备导致纳税人迟缴税款，例如税务人员对业务不熟悉、系统不完善等，也不应该加收滞纳金。对于实际执行中法律的援引，还应综合考量各项法律的规定，作出合理判断。
还有专家表示，目前国家鼓励专业服务机构跨地区联合、兼并，发展具有专业特色的中介机构，打造在市场竞争中具有竞争力和品牌效应的本土事务所，推进涉税专业服务机构产业化发展。但是，在这些事务所扩张的背后，仅是众多小事务所的简单整合，内部管理松散，异地分设机构的情况比较普遍，对合伙人的信息管理手段落后，缺乏有效的管理和制约手段。“此矛盾在北京尤为突出。”有关专家说。
施宏表示，尽管该案例中，纳税人存在未按期预缴等问题，但同时反映出更深层次的问题：从制度层面来说，对合伙企业个人所得税的管理是滞后的，《合伙企业法》修订后，没有明确先税后缴的原则如何在企业按季预缴中体现，全国各地税务机关在执行中不一致，也造成企业理解偏差;从执行层面，在制度不明确的前提下，借助金三系统按照最严格的标准一刀切，没有相应的过渡安排，风险和矛盾容易集中于基层税务机关和纳税人。这是未来在其他税收改革中需要避免的问题。
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