纳税处理
面对离职补偿企业如何进行财税处理？
来源：中国会计报 添加日期：2015年07月03日
近日，国家税务总局颁布了《关于华为集团内部人员调动离职补偿税前扣除问题的批复》(税总函﹝2015﹞299号)，明确要求企业计提离职补偿费时，不得在企业所得税前扣除，需要纳税调增;只有在职工从企业离职并实际领取离职补偿费后，企业可按规定进行税前扣除，需要纳税调减。
基于此，笔者将从离职补偿的账务处理、税务处理、税会差异等角度进行详细解析。
离职补偿的会计处理
离职补偿属于辞退福利的范畴。根据2014年7月1日实施的《企业会计准则第9号—— —职工薪酬》的规定，企业向职工提供辞退福利的，应同时满足下列条件，确认辞退福利产生的职工薪酬负债，并计入当期损益。
一是，企业不能单方面撤回因解除劳动关系计划或裁减建议所提供的辞退福利时。二是，企业确认与涉及支付辞退福利的重组相关的成本或费用时。
在进行账务处理时，关键要把握以下3点。第一，对于满足负债确认条件的所有辞退福利，无论是哪个部门的人员，借方均应当计入管理费用，而不计入资产成本，即对辞退福利的处理不再采用谁受益谁负担的原则。
第二，贷方是应付职工薪酬，从性质上说，这里的应付职工薪酬应当是或有事项准则中所说的预计负债，但是账务处理应该通过“应付职工薪酬”核算。
第三，辞退福利预期在其确认的年度报告期结束后12个月内完全支付的，应当适用短期薪酬的相关规定;辞退福利预期在年度报告期结束后12个月内不能完全支付的，企业应当选择恰当的折现率，以折现后的金额计入当期损益。
离职补偿的税务处理
离职补偿的税务处理主要包括企业所得税和个人所得税两个方面。
在企业所得税方面，会计上在计提离职补偿时，是按照预计负债的方式进行处理的，离职补偿的确切金额尚未确定。而在企业所得税的税前扣除中，需要遵循确定性原则—— —即税前扣除项目的金额是确定的，由于企业计提的离职补偿不符合确定性原则的要求，因此税收中不得扣除，需要纳税调增;在职工从企业离职并实际领取离职补偿费后，由于该项补偿已经实际发生，且金额可以确定，因此企业可按规定进行税前扣除，需要纳税调减。
值得一提的是，在企业所得税的税前扣除中，需要注意5种情况。一是，离职补偿属于税法上职工薪酬范围，但不属于工资薪金支出的范围，税法上的工资薪金支出指的是纳税人会计核算中计入成本费用的职工工资、奖金、津贴和补贴金额等，但不包括职工教育经费、职工福利费、职工工会经费、辞退福利等。
二是，离职补偿不作为计算职工 教育经费、职工福利费、职工工会经费等税前扣除限额的基数。
三是，离职补偿不属于职工福利费范畴。四是，离职补偿不执行谁受益谁负担的原则，不管是哪个部门人员的离职补偿都记入管理费用。五是离职补偿计提时不允许税前扣除，实际发放时才允许税前扣除。
在个人所得税方面，个人因与用人单位解除劳动关系而取得的一次性补偿收入，包括用人单位发放的经济补偿金、生活补助费和其他补助费用，其收入在当地去年职工平均工资3倍数额以内的部分，免征个人所得税;超过的部分，可以视为一次取得数月的工资、薪金收入，允许在一定期限内平均计算—— —以超过3倍数额部分的一次性补偿收入，除以个人在本企业的工作年限数(超过12年的按12年计算)，以其商数作为个人的月工资、薪金收入，按税法规定计算缴纳个人所得税。此外，企业依照国家有关法律规定宣告破产，企业职工从该破产企业取得的一次性安置费收入，免征个人所得税。
在个人所得税的税务处理中，需要特别注意，对于超过3倍数额部分的一次性补偿收入，在一定期限内平均计算后，得到的商数是月工资、薪金收入，而非应纳税所得额，因此在计算个人所得税时需要减除3500元或4800元的免征额。
案例：2015年6月15日，公司与任职8年的李欣解除了聘用合同，李欣取得一次性补偿金16万元，假设该公司所在地上年度职工平均工资为4万元。请计算其应缴纳的个人所得税。
补偿金超过3倍的部分为：4万元(16-4×3)应纳税所得额为：0.5万元(4÷8-0.35)
应纳税额为：0.036万元(0.5×3%×8)
离职补偿的税会差异
离职补偿的税会差异主要体现在以下两个方面：1.按照税前扣除确定性原则的要求，对于企业计提的离职补偿不允许在税前扣除，需要纳税调增，从而形成了负债的暂时性差异，应当确认为“递延所得税资产”;在企业实际支付离职补偿时，税前允许扣除，需要纳税调减，并减少“递延所得税资产”。
2.对于在职职工提供服务的会计期末以后12个月内不能完全支付的辞退福利，会计上规定，企业应当选择恰当的折现 率，以折现后的金额计入当期损益;税法上则要求，只有企业实际发生的与取得收入有关的、合理的费用才可以在税前扣除，不考虑折现问题。在实际工作中，出现第二种差异的概率相对较低。
在离职补偿的财税处理中，之所以会产生税会差异，根源在于账务处理中遵循的是权责发生制原则，在满足负债确认条件时需要记入管理费用;但在税收上，对于税前扣除项目，在遵循权责发生制原则的基础上，还强调了确定性原则，甚至于在某些扣除项目上，遵循的是收付实现制原则。
例如，企业提取的准备金、质保金、离职补偿、企业在执行股权激励计划时在等待期内计提的相应成本费用等。由于计提时该事项是否发生以及金额尚未确定，因此虽然会计上计入当期损益，但税收中由于不符合确定性原则，因此不得扣除，只有在事项真正发生、金额确定时才允许扣除，这就是导致税会差异的主要原因—— —会计的权责发生制与税前扣除的确定性原则之间存在冲突。
对于离职补偿的纳税调整，主要通过企业所得税年度纳税申报表A105050《职工薪酬纳税调整明细表》的第12行“九、其他”体现。下面我们以案例加以说明。
案例：A公司为一家钢铁生产企业，2014年10月，为了能够在下一年度顺利实施转产，A公司管理层制定了一项重组计划，计划规定，从2015年1月1日起，企业将以职工自愿方式，辞退部分B生产车间的职工。辞退计划的详细内容，包括拟辞退的职工所在部门、数量、各级别职工能够获得的补偿以及计划大体实施的时间等均已与职工沟通，并达成一致意见。辞退计划已于2014年12月10日经董事会正式批准，将于2015年度内实施完毕。预计愿意接受辞退职工的最可能数量为120人，预计补偿金额为1200万元。2015年执行该计划时，实际愿意接受辞退的职工115人，补偿金额为1180万元。请问如何进行财税处理?(涉及单位均为“万元”)2014年12月10日董事会批准辞退计划时：借：管理费用 1200贷：应付职工薪酬—— —辞退福利 1200由于税前不得扣除，因此填写的2014年企业所得税年度纳税申报表A105050《职工薪酬纳税调整明细表》第九项“其它”中，账载金额为1200万元，纳税调整金额为1200万元，累计结转以后年度扣除额为1200万元。
2015年实际执行辞退计划时：借：应付职工薪酬—— —辞退福利 1200贷：银行存款1180管理费用20由于企业实际支付的1180万离职补偿税前可以扣除，因此填写的2015年企业所得税年度纳税申报表A105050《职工薪酬纳税调整明细表》第九项“其他”中，账载金额为-20万元，以前年度累计结转扣除额为1200万元，纳税金额为1180万元，纳税调整金额为-1200万元。
基于此，笔者将从离职补偿的账务处理、税务处理、税会差异等角度进行详细解析。
离职补偿的会计处理
离职补偿属于辞退福利的范畴。根据2014年7月1日实施的《企业会计准则第9号—— —职工薪酬》的规定，企业向职工提供辞退福利的，应同时满足下列条件，确认辞退福利产生的职工薪酬负债，并计入当期损益。
一是，企业不能单方面撤回因解除劳动关系计划或裁减建议所提供的辞退福利时。二是，企业确认与涉及支付辞退福利的重组相关的成本或费用时。
在进行账务处理时，关键要把握以下3点。第一，对于满足负债确认条件的所有辞退福利，无论是哪个部门的人员，借方均应当计入管理费用，而不计入资产成本，即对辞退福利的处理不再采用谁受益谁负担的原则。
第二，贷方是应付职工薪酬，从性质上说，这里的应付职工薪酬应当是或有事项准则中所说的预计负债，但是账务处理应该通过“应付职工薪酬”核算。
第三，辞退福利预期在其确认的年度报告期结束后12个月内完全支付的，应当适用短期薪酬的相关规定;辞退福利预期在年度报告期结束后12个月内不能完全支付的，企业应当选择恰当的折现率，以折现后的金额计入当期损益。
离职补偿的税务处理
离职补偿的税务处理主要包括企业所得税和个人所得税两个方面。
在企业所得税方面，会计上在计提离职补偿时，是按照预计负债的方式进行处理的，离职补偿的确切金额尚未确定。而在企业所得税的税前扣除中，需要遵循确定性原则—— —即税前扣除项目的金额是确定的，由于企业计提的离职补偿不符合确定性原则的要求，因此税收中不得扣除，需要纳税调增;在职工从企业离职并实际领取离职补偿费后，由于该项补偿已经实际发生，且金额可以确定，因此企业可按规定进行税前扣除，需要纳税调减。
值得一提的是，在企业所得税的税前扣除中，需要注意5种情况。一是，离职补偿属于税法上职工薪酬范围，但不属于工资薪金支出的范围，税法上的工资薪金支出指的是纳税人会计核算中计入成本费用的职工工资、奖金、津贴和补贴金额等，但不包括职工教育经费、职工福利费、职工工会经费、辞退福利等。
二是，离职补偿不作为计算职工 教育经费、职工福利费、职工工会经费等税前扣除限额的基数。
三是，离职补偿不属于职工福利费范畴。四是，离职补偿不执行谁受益谁负担的原则，不管是哪个部门人员的离职补偿都记入管理费用。五是离职补偿计提时不允许税前扣除，实际发放时才允许税前扣除。
在个人所得税方面，个人因与用人单位解除劳动关系而取得的一次性补偿收入，包括用人单位发放的经济补偿金、生活补助费和其他补助费用，其收入在当地去年职工平均工资3倍数额以内的部分，免征个人所得税;超过的部分，可以视为一次取得数月的工资、薪金收入，允许在一定期限内平均计算—— —以超过3倍数额部分的一次性补偿收入，除以个人在本企业的工作年限数(超过12年的按12年计算)，以其商数作为个人的月工资、薪金收入，按税法规定计算缴纳个人所得税。此外，企业依照国家有关法律规定宣告破产，企业职工从该破产企业取得的一次性安置费收入，免征个人所得税。
在个人所得税的税务处理中，需要特别注意，对于超过3倍数额部分的一次性补偿收入，在一定期限内平均计算后，得到的商数是月工资、薪金收入，而非应纳税所得额，因此在计算个人所得税时需要减除3500元或4800元的免征额。
案例：2015年6月15日，公司与任职8年的李欣解除了聘用合同，李欣取得一次性补偿金16万元，假设该公司所在地上年度职工平均工资为4万元。请计算其应缴纳的个人所得税。
补偿金超过3倍的部分为：4万元(16-4×3)应纳税所得额为：0.5万元(4÷8-0.35)
应纳税额为：0.036万元(0.5×3%×8)
离职补偿的税会差异
离职补偿的税会差异主要体现在以下两个方面：1.按照税前扣除确定性原则的要求，对于企业计提的离职补偿不允许在税前扣除，需要纳税调增，从而形成了负债的暂时性差异，应当确认为“递延所得税资产”;在企业实际支付离职补偿时，税前允许扣除，需要纳税调减，并减少“递延所得税资产”。
2.对于在职职工提供服务的会计期末以后12个月内不能完全支付的辞退福利，会计上规定，企业应当选择恰当的折现 率，以折现后的金额计入当期损益;税法上则要求，只有企业实际发生的与取得收入有关的、合理的费用才可以在税前扣除，不考虑折现问题。在实际工作中，出现第二种差异的概率相对较低。
在离职补偿的财税处理中，之所以会产生税会差异，根源在于账务处理中遵循的是权责发生制原则，在满足负债确认条件时需要记入管理费用;但在税收上，对于税前扣除项目，在遵循权责发生制原则的基础上，还强调了确定性原则，甚至于在某些扣除项目上，遵循的是收付实现制原则。
例如，企业提取的准备金、质保金、离职补偿、企业在执行股权激励计划时在等待期内计提的相应成本费用等。由于计提时该事项是否发生以及金额尚未确定，因此虽然会计上计入当期损益，但税收中由于不符合确定性原则，因此不得扣除，只有在事项真正发生、金额确定时才允许扣除，这就是导致税会差异的主要原因—— —会计的权责发生制与税前扣除的确定性原则之间存在冲突。
对于离职补偿的纳税调整，主要通过企业所得税年度纳税申报表A105050《职工薪酬纳税调整明细表》的第12行“九、其他”体现。下面我们以案例加以说明。
案例：A公司为一家钢铁生产企业，2014年10月，为了能够在下一年度顺利实施转产，A公司管理层制定了一项重组计划，计划规定，从2015年1月1日起，企业将以职工自愿方式，辞退部分B生产车间的职工。辞退计划的详细内容，包括拟辞退的职工所在部门、数量、各级别职工能够获得的补偿以及计划大体实施的时间等均已与职工沟通，并达成一致意见。辞退计划已于2014年12月10日经董事会正式批准，将于2015年度内实施完毕。预计愿意接受辞退职工的最可能数量为120人，预计补偿金额为1200万元。2015年执行该计划时，实际愿意接受辞退的职工115人，补偿金额为1180万元。请问如何进行财税处理?(涉及单位均为“万元”)2014年12月10日董事会批准辞退计划时：借：管理费用 1200贷：应付职工薪酬—— —辞退福利 1200由于税前不得扣除，因此填写的2014年企业所得税年度纳税申报表A105050《职工薪酬纳税调整明细表》第九项“其它”中，账载金额为1200万元，纳税调整金额为1200万元，累计结转以后年度扣除额为1200万元。
2015年实际执行辞退计划时：借：应付职工薪酬—— —辞退福利 1200贷：银行存款1180管理费用20由于企业实际支付的1180万离职补偿税前可以扣除，因此填写的2015年企业所得税年度纳税申报表A105050《职工薪酬纳税调整明细表》第九项“其他”中，账载金额为-20万元，以前年度累计结转扣除额为1200万元，纳税金额为1180万元，纳税调整金额为-1200万元。
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