增值税筹划
增值税税率有变化 筹划要提前应对
来源：中国税务报 添加日期：2018年04月16日
根据《财政部、国家税务总局关于调整增值税税率的通知》(财税〔2018〕32号)规定，自2018年5月1日起，纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物，原税率为17%和11%的，分别调整为16%和10%。税收政策对企业生产经营有指引作用，企业对新政策如能早了解，则可早应用。笔者结合案例，就增值税税率从17%降至16%对企业的影响分析如下。
案例
甲公司为从事货物加工的增值税一般纳税人，加工的货物及采购的原材料适用增值税率为17%，城建税税率为7%，教育费附加的征收率为3%，地方教育费附加的征收率为2%，企业未享受企业所得税优惠，适用企业所得税率为25%。根据2018年度财务预算，甲公司5月～12月销售收入100000万元，销售成本80000万元。为简化分析，假定企业当月购进原材料全部加工成产品并销售，在销售成本中人工成本占总成本的比重为20%，暂不考虑其他费用因素的影响。本案例分析企业经营中购销合同标的分别是否含增值税，按税改前后(增值税税率从17%降至16%)两种情形进行比较。
情形一：以不含增值税价格作为标的签订合同
即企业签订购销合同均是以不含增值税价格作为合同标的，且合同期限覆盖2018年全年，预计税改后仍按原合同继续执行。
1. 按税改前政策。2018年5月~12月，实现销售收入100000万元，销项税额17000万元(100000×17%)。相应发生销售成本80000万元。其中，人工成本16000万元(80000×20%)，扣除人工成本后的原材料成本64000万元(80000-16000);因企业未采取劳务派遣等外包用工方式，人工成本不涉及进项税额抵扣，故进项税额为10880万元(64000×17%)。这期间应缴纳增值税为6120万元(17000-10880)。
2. 按税改后政策。2018年5月~12月，实现销售收入100000万元，销项税额16000万元(100000×16%)。相应发生销售成本80000万元，扣除人工成本后的原材料成本64000万元，进项税额10240万元(64000×16%)。期间应缴纳增值税为5760万元(16000-10240)。
3. 增值税变化。税改后政策与税改前政策相比较，甲公司应缴纳增值税减少了360万元(6120-5760)。
4. 利润变化。因企业签订购销合同均是以不含增值税价格作为合同标的，故销售收入、销售成本在税改前后不会发生变化。但是由于应缴纳的增值税减少，其相应的城建税及附加税费减少了43.2万元[360×(7%+3%+2%)]，故该期间利润增加43.2万元。
情形二：以含增值税价格作为标的签订合同
即企业签订的购销合同均是以含增值税价格作为标的，且合同期限覆盖2018年全年，预计税改后仍按原合同继续执行。
1. 按税改前政策。与情形一的计算相同，即应缴纳增值税为6120万元。
2. 按税改后政策。由于是以含增值税价格作为标的签订合同，在货物适用的增值税率发生变化时，其对应的收入和成本会发生变化。
2018年5月~12月，按照税改前所签订的合同约定以含税价作为标的，则含税销售额在税改前后均不变，为117000万元[100000×(1+17%)]，税改后实现的销售收入将变为100862.07万元[117000÷(1+16%)]，销项税额为16137.93万元(100862.07×16%)。发生的销售成本中，人工成本在税改前后均不变为16000万元，扣除人工成本后原材料成本的含税金额在税改前后均不变，为74880万元[64000×(1+17%)]，税改后将变为64551.72万元[74880÷(1+16%)]，则发生的销售成本将变为80551.72万元(16000+64551.72)，进项税额为10328.28万元(64551.72×16%)。应缴纳增值税为5809.65万元(16137.93-10328.28)。
3. 增值税变化。税改后政策与税改前政策相比较，甲公司应缴纳增值税减少了310.35万元(6120-5809.65)。
4. 利润变化。相比于税改前，税改后销售收入增加862.07万元(100862.07-100000)，销售成本增加551.72万元(80551.72-80000)。因应缴纳的增值税减少，其相应的城建税及附加税费也减少了37.24万元[310.35×(7%+3%+2%)]，故该期间利润增加了347.59万元(862.07-551.72+37.24)。
对处于增值税抵扣链条中间环节的甲公司而言，相比于情形一，情形二获利更多。
案例总结
企业间的合作是共赢，面对国家出台的减税大礼包，合作双方应主动协商，共同分享税改政策红利。
1. 全面分析，积极应对。此次税改不但涉及案例中17%的增值税税率下调，还涉及11%的增值税税率下调和统一增值税小规模纳税人标准等政策的变化。企业应积极关注政策变化，全面梳理已签订的各项采购、销售和服务合同，分析税改对企业的影响，既要考虑对自身的影响，还要考虑对合作方的影响。对已签订尚未执行的合同，企业可积极与合作方协商，约定如果在税改后实施合同，按照合作双赢原则，考虑在标的价格或质量等方面做相应变动，以共享税改政策红利。比如，根据《财政部、税务总局关于统一增值税小规模纳税人标准的通知》(财税〔2018〕33号)第一条规定，增值税小规模纳税人标准为年应征增值税销售额500万元及以下。第二条规定，按照《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十八条规定已登记为增值税一般纳税人的单位和个人，在2018年12月31日前，可转登记为小规模纳税人，其未抵扣的进项税额作转出处理。如果企业是正在执行合同的合作方，根据新政策由增值税一般纳税人转登记为小规模纳税人，应如何继续履行合同?可考虑以原合同的不含增值税报价为基础协商修改合同。
2. 妥善处理好过渡期交易。如前述案例分析，因增值税税率的降低，税改前以含增值税价格为标的签订的合同，在税改后对销售方而言获利多些，对购进方而言获利要少些。因为此次税改新政从2018年5月1日起实施，在新政实施前，即2018年4月这个过渡期内实施的合同，如果是以含增值税价格作为合同标的的采购事项，应尽量执行，避免税改后执行，导致出现可抵扣的进项税额减少，且购进成本增加的不利现象出现。反之，对于销售合同，如果购进方许可，可考虑适度延后。
3. 完善合同标的定价方式。为应对国家对增值税税率由三档简并至两档的政策预期变化，企业应及时修改采购制度，除国家有特殊规定外，拟采购项目招标的标书等可用不含增值税的报价为基础进行比价。对尚未签订的采购合同，也可约定以不含增值税价为合同标的。
4. 积极响应，让利于民。对处于增值税抵扣链条最终环节的企业，可考虑通过提高产品(服务)品质、适当降低价格等方法，提高产品竞争力。
(作者单位：江西中烟工业有限公司、山东省潍坊市国税局)
案例
甲公司为从事货物加工的增值税一般纳税人，加工的货物及采购的原材料适用增值税率为17%，城建税税率为7%，教育费附加的征收率为3%，地方教育费附加的征收率为2%，企业未享受企业所得税优惠，适用企业所得税率为25%。根据2018年度财务预算，甲公司5月～12月销售收入100000万元，销售成本80000万元。为简化分析，假定企业当月购进原材料全部加工成产品并销售，在销售成本中人工成本占总成本的比重为20%，暂不考虑其他费用因素的影响。本案例分析企业经营中购销合同标的分别是否含增值税，按税改前后(增值税税率从17%降至16%)两种情形进行比较。
情形一：以不含增值税价格作为标的签订合同
即企业签订购销合同均是以不含增值税价格作为合同标的，且合同期限覆盖2018年全年，预计税改后仍按原合同继续执行。
1. 按税改前政策。2018年5月~12月，实现销售收入100000万元，销项税额17000万元(100000×17%)。相应发生销售成本80000万元。其中，人工成本16000万元(80000×20%)，扣除人工成本后的原材料成本64000万元(80000-16000);因企业未采取劳务派遣等外包用工方式，人工成本不涉及进项税额抵扣，故进项税额为10880万元(64000×17%)。这期间应缴纳增值税为6120万元(17000-10880)。
2. 按税改后政策。2018年5月~12月，实现销售收入100000万元，销项税额16000万元(100000×16%)。相应发生销售成本80000万元，扣除人工成本后的原材料成本64000万元，进项税额10240万元(64000×16%)。期间应缴纳增值税为5760万元(16000-10240)。
3. 增值税变化。税改后政策与税改前政策相比较，甲公司应缴纳增值税减少了360万元(6120-5760)。
4. 利润变化。因企业签订购销合同均是以不含增值税价格作为合同标的，故销售收入、销售成本在税改前后不会发生变化。但是由于应缴纳的增值税减少，其相应的城建税及附加税费减少了43.2万元[360×(7%+3%+2%)]，故该期间利润增加43.2万元。
情形二：以含增值税价格作为标的签订合同
即企业签订的购销合同均是以含增值税价格作为标的，且合同期限覆盖2018年全年，预计税改后仍按原合同继续执行。
1. 按税改前政策。与情形一的计算相同，即应缴纳增值税为6120万元。
2. 按税改后政策。由于是以含增值税价格作为标的签订合同，在货物适用的增值税率发生变化时，其对应的收入和成本会发生变化。
2018年5月~12月，按照税改前所签订的合同约定以含税价作为标的，则含税销售额在税改前后均不变，为117000万元[100000×(1+17%)]，税改后实现的销售收入将变为100862.07万元[117000÷(1+16%)]，销项税额为16137.93万元(100862.07×16%)。发生的销售成本中，人工成本在税改前后均不变为16000万元，扣除人工成本后原材料成本的含税金额在税改前后均不变，为74880万元[64000×(1+17%)]，税改后将变为64551.72万元[74880÷(1+16%)]，则发生的销售成本将变为80551.72万元(16000+64551.72)，进项税额为10328.28万元(64551.72×16%)。应缴纳增值税为5809.65万元(16137.93-10328.28)。
3. 增值税变化。税改后政策与税改前政策相比较，甲公司应缴纳增值税减少了310.35万元(6120-5809.65)。
4. 利润变化。相比于税改前，税改后销售收入增加862.07万元(100862.07-100000)，销售成本增加551.72万元(80551.72-80000)。因应缴纳的增值税减少，其相应的城建税及附加税费也减少了37.24万元[310.35×(7%+3%+2%)]，故该期间利润增加了347.59万元(862.07-551.72+37.24)。
对处于增值税抵扣链条中间环节的甲公司而言，相比于情形一，情形二获利更多。
案例总结
企业间的合作是共赢，面对国家出台的减税大礼包，合作双方应主动协商，共同分享税改政策红利。
1. 全面分析，积极应对。此次税改不但涉及案例中17%的增值税税率下调，还涉及11%的增值税税率下调和统一增值税小规模纳税人标准等政策的变化。企业应积极关注政策变化，全面梳理已签订的各项采购、销售和服务合同，分析税改对企业的影响，既要考虑对自身的影响，还要考虑对合作方的影响。对已签订尚未执行的合同，企业可积极与合作方协商，约定如果在税改后实施合同，按照合作双赢原则，考虑在标的价格或质量等方面做相应变动，以共享税改政策红利。比如，根据《财政部、税务总局关于统一增值税小规模纳税人标准的通知》(财税〔2018〕33号)第一条规定，增值税小规模纳税人标准为年应征增值税销售额500万元及以下。第二条规定，按照《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十八条规定已登记为增值税一般纳税人的单位和个人，在2018年12月31日前，可转登记为小规模纳税人，其未抵扣的进项税额作转出处理。如果企业是正在执行合同的合作方，根据新政策由增值税一般纳税人转登记为小规模纳税人，应如何继续履行合同?可考虑以原合同的不含增值税报价为基础协商修改合同。
2. 妥善处理好过渡期交易。如前述案例分析，因增值税税率的降低，税改前以含增值税价格为标的签订的合同，在税改后对销售方而言获利多些，对购进方而言获利要少些。因为此次税改新政从2018年5月1日起实施，在新政实施前，即2018年4月这个过渡期内实施的合同，如果是以含增值税价格作为合同标的的采购事项，应尽量执行，避免税改后执行，导致出现可抵扣的进项税额减少，且购进成本增加的不利现象出现。反之，对于销售合同，如果购进方许可，可考虑适度延后。
3. 完善合同标的定价方式。为应对国家对增值税税率由三档简并至两档的政策预期变化，企业应及时修改采购制度，除国家有特殊规定外，拟采购项目招标的标书等可用不含增值税的报价为基础进行比价。对尚未签订的采购合同，也可约定以不含增值税价为合同标的。
4. 积极响应，让利于民。对处于增值税抵扣链条最终环节的企业，可考虑通过提高产品(服务)品质、适当降低价格等方法，提高产品竞争力。
(作者单位：江西中烟工业有限公司、山东省潍坊市国税局)
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