纳税处理
税法与民法差异成为契税诉讼主因
来源：中国税务报 添加日期：2016年09月23日
徐允标
自1997年契税暂行条例实施以来，涉及契税的行政诉讼就持续不断。探究契税诉讼之所以发生，笔者发现一大原因在于契税法规与民法之间存在较大的观念差异。税法是规定国民纳税义务的法律。但是，契税的应税行为往往是在民法的框架下进行的，一旦契税的规定与民法出入较大，纳税人因难以理解，从而引发诉讼。
本文精选三个契税行政诉讼案例，分别涉及征税范围、纳税义务发生时间、计税依据的争议，分析其中涉及的契税法规与民法的差异，有利于我们理解契税诉讼为什么会发生。
案例一：从已逝姑父处取得房产是否缴纳契税
原告席大鹏通过民事调解书从其已逝的姑父处取得房产，原告认为其是继承取得，应当免征契税。被告某地税局则认定席大鹏承受该房产的行为属于赠与行为，核定征收了契税。
法院认为因席大鹏并非法定继承人，所以其取得该房屋所有权的行为应当属于遗赠。《国家税务总局关于继承土地、房屋权属有关契税问题的批复》(国税函〔2004〕1036号)规定，非法定继承人根据遗嘱承受死者生前的土地、房屋权属，属于赠与行为，应征收契税。法院将其定性为“遗赠”是不恰当的。根据继承法的规定，遗赠须以遗嘱方式进行，既然席大鹏承受该房屋权属并非依据遗嘱，又何来遗赠之有?
如果该行为不属于遗赠，是否属于赠与，从而属于契税的征税范围?这就涉及 “赠与”的概念。合同法第十一章第一百八十五条规定：“赠与合同是赠与人将自己的财产无偿给予受赠人，受赠人表示接受赠与的合同。”合同法上的赠与通过合同实现，但契税对于赠与的定义却不尽相同。契税暂行条例第二条列举了房屋赠与属于征税范围。契税暂行条例细则第七条第二款解释了 “条例所称房屋赠与，是指房屋所有者将其房屋无偿转让给受赠者的行为。”所以，契税上的“赠与”强调更多的是性质上的“无偿”和结果上的“转移”，对这种“无偿转移”的原因没有详细规定，所以才产生了诸如国税函〔2004〕1036号文件等个案批复。
案例二：签订房屋预售合同当天为缴纳契税之时
原告周翔于2011年3月24日与某房产公司签订房屋预售合同，2014年5月10日申报缴纳契税。某地税局认定原告纳税义务发生时间为2011年3月24日，并从纳税义务发生30日后，按日加收了应缴纳税额万分之五的滞纳金。原告认为契税的纳税义务发生时间，应为物权法所规定的不动产登记的时间，而非商品房预售合同签订时间。
契税暂行条例第一条规定了契税纳税人，即“在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人”，此处的“承受”根据契税暂行条例实施细则第三条解释，是指“以受让、购买、受赠、交换等方式取得土地、房屋权属”的行为。何为“承受权属”，纳税人容易根据更为熟悉的物权法进行理解。物权法第十四条规定：“不动产物权的设立、变更、转让和消灭，依照法律规定应当登记的，自记载于不动产登记簿时发生效力。”但是契税暂行条例第八条规定“契税的纳税义务发生时间，为纳税人签订土地、房屋权属转移合同的当天，或者纳税人取得其他具有土地、房屋权属转移合同性质凭证的当天”，故本案中纳税义务发生时间为预售合同签订当天，纳税人因此必须缴纳未按规定期限申报的滞纳金。
我国物权法采用债权形式主义的变动模式。契税规定承受权属之人为纳税人，但纳税义务发生时间则规定为债权合意形成之时，而处在经济活动之中的纳税人则容易先入为主地以物权法作为参照标准，从而形成征纳的理解差异引发诉讼。
案例三：契税确定计税依据理解不同产生行政诉讼
原告周建青、王廷香通过中介购买了房产，合同成交价格为275万元。后因发现房屋有明显墙体渗水、开裂的情况，经与房东协商，成交价格变更为271万元。申报契税时，被告知所购房屋在税务部门数据系统的价格为306万元。原告当场拿出271万元的购房合同，但税务局不予认可。税务局委托的评估公司对原告房屋进行了评估，原告提出房屋存在墙体裂缝、渗水等情况，评估人员称该情况对房价影响有限。后税务局以评估价2806818元作为计税基础。
契税与民法的差异给纳税人带来了观念的冲突，这是契税诉讼产生的重要根源。对此，笔者认为，一方面实施了差不多二十年的契税暂行条例有必要根据民法领域的变化作出相应的调整，缩小二者的差异;另一方面，契税的税收宣传也应考虑从契税与民法差异的角度切入，让纳税人理解二者差异存在的合法化、合理化因素，减少对纳税人的观念冲击。
单位：广东省惠东县国税局
自1997年契税暂行条例实施以来，涉及契税的行政诉讼就持续不断。探究契税诉讼之所以发生，笔者发现一大原因在于契税法规与民法之间存在较大的观念差异。税法是规定国民纳税义务的法律。但是，契税的应税行为往往是在民法的框架下进行的，一旦契税的规定与民法出入较大，纳税人因难以理解，从而引发诉讼。
本文精选三个契税行政诉讼案例，分别涉及征税范围、纳税义务发生时间、计税依据的争议，分析其中涉及的契税法规与民法的差异，有利于我们理解契税诉讼为什么会发生。
案例一：从已逝姑父处取得房产是否缴纳契税
原告席大鹏通过民事调解书从其已逝的姑父处取得房产，原告认为其是继承取得，应当免征契税。被告某地税局则认定席大鹏承受该房产的行为属于赠与行为，核定征收了契税。
法院认为因席大鹏并非法定继承人，所以其取得该房屋所有权的行为应当属于遗赠。《国家税务总局关于继承土地、房屋权属有关契税问题的批复》(国税函〔2004〕1036号)规定，非法定继承人根据遗嘱承受死者生前的土地、房屋权属，属于赠与行为，应征收契税。法院将其定性为“遗赠”是不恰当的。根据继承法的规定，遗赠须以遗嘱方式进行，既然席大鹏承受该房屋权属并非依据遗嘱，又何来遗赠之有?
如果该行为不属于遗赠，是否属于赠与，从而属于契税的征税范围?这就涉及 “赠与”的概念。合同法第十一章第一百八十五条规定：“赠与合同是赠与人将自己的财产无偿给予受赠人，受赠人表示接受赠与的合同。”合同法上的赠与通过合同实现，但契税对于赠与的定义却不尽相同。契税暂行条例第二条列举了房屋赠与属于征税范围。契税暂行条例细则第七条第二款解释了 “条例所称房屋赠与，是指房屋所有者将其房屋无偿转让给受赠者的行为。”所以，契税上的“赠与”强调更多的是性质上的“无偿”和结果上的“转移”，对这种“无偿转移”的原因没有详细规定，所以才产生了诸如国税函〔2004〕1036号文件等个案批复。
案例二：签订房屋预售合同当天为缴纳契税之时
原告周翔于2011年3月24日与某房产公司签订房屋预售合同，2014年5月10日申报缴纳契税。某地税局认定原告纳税义务发生时间为2011年3月24日，并从纳税义务发生30日后，按日加收了应缴纳税额万分之五的滞纳金。原告认为契税的纳税义务发生时间，应为物权法所规定的不动产登记的时间，而非商品房预售合同签订时间。
契税暂行条例第一条规定了契税纳税人，即“在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人”，此处的“承受”根据契税暂行条例实施细则第三条解释，是指“以受让、购买、受赠、交换等方式取得土地、房屋权属”的行为。何为“承受权属”，纳税人容易根据更为熟悉的物权法进行理解。物权法第十四条规定：“不动产物权的设立、变更、转让和消灭，依照法律规定应当登记的，自记载于不动产登记簿时发生效力。”但是契税暂行条例第八条规定“契税的纳税义务发生时间，为纳税人签订土地、房屋权属转移合同的当天，或者纳税人取得其他具有土地、房屋权属转移合同性质凭证的当天”，故本案中纳税义务发生时间为预售合同签订当天，纳税人因此必须缴纳未按规定期限申报的滞纳金。
我国物权法采用债权形式主义的变动模式。契税规定承受权属之人为纳税人，但纳税义务发生时间则规定为债权合意形成之时，而处在经济活动之中的纳税人则容易先入为主地以物权法作为参照标准，从而形成征纳的理解差异引发诉讼。
案例三：契税确定计税依据理解不同产生行政诉讼
原告周建青、王廷香通过中介购买了房产，合同成交价格为275万元。后因发现房屋有明显墙体渗水、开裂的情况，经与房东协商，成交价格变更为271万元。申报契税时，被告知所购房屋在税务部门数据系统的价格为306万元。原告当场拿出271万元的购房合同，但税务局不予认可。税务局委托的评估公司对原告房屋进行了评估，原告提出房屋存在墙体裂缝、渗水等情况，评估人员称该情况对房价影响有限。后税务局以评估价2806818元作为计税基础。
契税与民法的差异给纳税人带来了观念的冲突，这是契税诉讼产生的重要根源。对此，笔者认为，一方面实施了差不多二十年的契税暂行条例有必要根据民法领域的变化作出相应的调整，缩小二者的差异;另一方面，契税的税收宣传也应考虑从契税与民法差异的角度切入，让纳税人理解二者差异存在的合法化、合理化因素，减少对纳税人的观念冲击。
单位：广东省惠东县国税局
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