纳税处理
如何改进个人所得税制？
来源：中国税务报 添加日期：2016年04月13日
征收个人所得税的目的在于调节社会财富分配，对高收入人群的所得实行再次分配，以实现社会共同富裕。多年来，我国要求修订《个人所得税法》的呼声日益增多。本文就目前个人所得税设计和征收过程中存在的一些问题进行了梳理，并提出了改良建议。
工薪所得的个税
(一)有关起征点的考量
个人所得税的起征点应该根据满足人均需要来进行设置，即满足人在特定社会环境下的基本生存需要后，略有结余。这样的情形才具备缴纳个人所得税的能力。
人的基本生存需求在于生存权和发展权。生存要满足基本生理的需要，如衣食住行。在此之外，还需要满足很多其他的需求。以生活在北京的普通人为例，衣和食方面，平均月消费需要900元以上;住方面，按照目前北京市的租金水平，一居室的租金大约在月均3 000元左右;行方面，包括工作通勤费用和休息日出行的费用，按照每天10元计算，预计月均需要300元左右。从发展权的角度来看，纳税人用于购买书籍、参加短期培训提高技能，月均支出在500元左右;社交费用方面，纳税人的手机话费支出在月均300元左右;赡养和抚育费用方面，工薪阶层一般都负有赡养老人和抚育幼小的义务，每个个体会有所区别，可按照每月消费1 000元计算。综合上述支出项目可以发现，一个普通上班族的月度刚性支出应该在6 000元左右，而这部分支出尚未包含合理的休闲旅游支出等可能发生的费用。
目前我国允许税前扣除的“五险一金”的比例分配是根据当地上一年度社会平均工资为基数计算的。以北京为例，养老保险，单位承担20%，个人承担8%;医疗保险，单位承担10%，个人承担2%+3元;失业保险，单位承担1.5%，个人承担0.5%;工伤保险，单位承担0.2%，个人不负担;生育保险，单位承担0.8%，个人不负担;住房公积金，单位承担12%，个人承担12%。上述合计，单位应负担“五险一金”的比例为44.5%，个人为22.5%+3元。如果单个职工在扣除“五险一金”前，月薪酬为4 520元，扣除“五险一金”后刚好为3 500元，则不用申报缴纳个税。此时，其月住房公积金总额为4 520×12%×2=1 084.80元。假设该额度全部可以取出用于租金支付，则其租房租金缺口尚有1 915.20元，占其实际到手薪酬的54.7%，即月收入的大部分将用于支付房租。除租金之外，月度可用于非租金支出的现金尚余1 584.80元，而按照月度刚性支出6 000元计算，该6 000元刚性支出中，不仅含有个人税前扣除的住房公积金，当然也包含有单位缴纳的住房公积金。实际上，按照个人所得税的征税机理，起征点最低不应低于4 580元，这样才能涵盖纳税人正常生活的基本需求。
因而，从上述分析来看，提高工薪所得的起征点势在必行。按照目前的社会负担水平，起征点确定在5 000元比较合适。如果按照税制适当超前的设计机理，起征点确定在10 000元最为恰当。因而，社会上的一种建议将起征点设置在10 000元的提议，不无道理。
(二)税率的设置
目前实行的超额累进税率是符合调节个人收入机理的，但在细节处理方面还存在一些需要完善之处，如级差的设置。我国实施的是3%~45%的级差税率，实际上，3%的税率设置起不到调节作用，应该予以取消。建议将10%的税率档次调整为5%，依次以5%的幅度递增。此外，对于高收入的界定需要重新进行测算，更加科学地设定级差。假设个税起征点可以满足一个人的基本生活需求，以北京为例，按照目前北京市的平均房价水平40 000元/平米，如果使收入处于中间层级的人士能够以10年的收入购买一套三居的房产，按照120平米计算，则每个月度的纯工薪所得应能够购买1平米的房产。但目前工薪所得中，只要超过起征点4 500元，则对应的税率为20%;如果是超过 9 000元，对应税率为25%;超过35 000元，对应税率为30%;超过55 000至80 000元，对应的税率为35%，即个人在满足基本需求的情况下，按照目前的房价水平和个人所得税税率，如果扣除“五险一金”后的个人月收入为83 500元，其应缴纳的个人所得税为(83 500-3 500)×35%-5 505=22 495元，税后收入为835 000-22 495=61 005元。如果按照税后43 500元计算税前收入，则应该达到58 453元，而北京市目前的社会平均年度工资水平77 560元(2014年度)，折算成月度工资为6 463元，差距甚大。因而，应该在重新科学测算后界定个税的中间层级，扩大级差间距。
(三)年终奖优惠政策的完善
目前，个人取得的年终奖按照《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》(国税发[2005]9号，以下简称《通知》)执行。对于月工资水平较高的人员来说，存在很大的优惠空间。优惠的实质是，不论这部分人员的月度工薪适用于哪一档税率，年终奖均按照超过起征点计算。但是最大的不公平在于节点，即税率的确定是按照年终奖分配到月度后对应确定，而计税基础是将全年的年终奖按照一个月度计算，速算扣除数也按照一个月度计算，因此，使得临界点处会出现多发少得、少发多得的现象。举例来看，年终奖金额在18 000元和18 001元，个税就有很大的区别。当年终奖为18 000元时，其年终奖应缴纳个人所得税额为：18 000×3%-0=540元;年终奖为18 001元时，其年终奖应缴纳个人所得税额为18 001×10%-105=1 695.1元，出现了年终奖多发1元，而税负增加1 155.1元的怪现象。
建议在当前总体优惠政策不变的情况下，将年终奖按照12个月进行平均计算。如果雇员当月工资薪金所得高于(或等于)税法规定的费用扣除额的，适用公式为： 应纳税额=[(雇员当月取得全年一次性奖金/12)×适用税率-速算扣除数 ]×12;如果雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额的，适用公式为： 应纳税额={[(雇员当月取得全年一次性奖金一雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额)/12]×适用税率-速算扣除数}×12。
这样改进后，即可有效地规避政策层面的不合理现象，同时还能促进社会分配更为公平，也使企业避免了在年终为奖金分配考虑临界点而绞尽脑汁的情况。如果采用该方法，则可完全避免上述因多发1元年终奖而使税负增加1 155.1元的奇怪现象。以上述案例来看，年终奖为18 000元时，其年终奖应纳个人所得税额为：[(18 000/12)×3%-0]×12=540元;年终奖为18 001元时，其年终奖应纳个人所得税额为[18 001/12×10%-105]×12=540.1元。
(四)工薪所得个税存在的主要问题
征收个人所得税目前存在的最大问题在于“跑冒滴漏”，实质上的灰色地带较多。当然，这些灰色地带与目前经济活动不透明、信息不对称有很大的关系。若干优惠政策给予了人们在不同税种之间转化的空间。可以说，起征点过低、税率设置不科学等，会导致工薪阶层及其所在单位想尽一切可能的办法来规避税收。因此，相关部门也要在个税改革的过程中，注意解决偷漏税问题。
稿酬所得的个税
现行税制对专业作家等需要鼓励的行业没有体现税务支持原则。写作属于智力化的成果所得，是社会进步的标志。但是我国稿酬的扣除基数维持800元20多年都未改变，相比于其他所得而言，从起征点来看，实质上没有起到鼓励社会进行智力化研究、形成文字成果的作用。在知识经济时代，我国应该大力鼓励创新进步，对于稿酬等智力成果收益，也应给予较大的税收优惠。自《个人所得税法》颁布以来，经过多次修改，薪酬所得的起征点已从800元调整到3 500元，上调了3倍多。那么，对于稿酬所得，建议同样上调起征点，5 000元左右较为合理。
利息、股息所得的个税
目前，为鼓励资本市场发展，我国对于持有上市公司股票的个人股息所得实施了一系列优惠政策。从本质上来说，个人只有在满足基本生活需要的情况下，才能将富余的资金投入股市和债市，但我国现在对存款利息、股息等所得都征收20%的个人所得税，这显然有违税收公平原则。同时，在股市自然人开户数量超过1亿人的情形下(中国证券登记结算有限公司网站数据显示，截至2016年3月18日，我国开立股票交易的自然人账户达到10 296.16万)，投机活动已经比较明显，如果税收政策再对其进行优惠鼓励，是不符合社会发展原则的。
从财政角度来看，2015年，我国全年的个人所得税收入总计为5 170.89亿元，在财政收入中占比较小，对财政的贡献也很小，但因个税覆盖面广，征纳和稽查成本却较高。因而，对工薪所得提高起征点、调整税率设置，在国家财政的承受空间内是完全可行的。此外，调整降低个人所得税有利于拉动潜在的消费能力，也能满足个人正常合理的消费需要。
工薪所得的个税
(一)有关起征点的考量
个人所得税的起征点应该根据满足人均需要来进行设置，即满足人在特定社会环境下的基本生存需要后，略有结余。这样的情形才具备缴纳个人所得税的能力。
人的基本生存需求在于生存权和发展权。生存要满足基本生理的需要，如衣食住行。在此之外，还需要满足很多其他的需求。以生活在北京的普通人为例，衣和食方面，平均月消费需要900元以上;住方面，按照目前北京市的租金水平，一居室的租金大约在月均3 000元左右;行方面，包括工作通勤费用和休息日出行的费用，按照每天10元计算，预计月均需要300元左右。从发展权的角度来看，纳税人用于购买书籍、参加短期培训提高技能，月均支出在500元左右;社交费用方面，纳税人的手机话费支出在月均300元左右;赡养和抚育费用方面，工薪阶层一般都负有赡养老人和抚育幼小的义务，每个个体会有所区别，可按照每月消费1 000元计算。综合上述支出项目可以发现，一个普通上班族的月度刚性支出应该在6 000元左右，而这部分支出尚未包含合理的休闲旅游支出等可能发生的费用。
目前我国允许税前扣除的“五险一金”的比例分配是根据当地上一年度社会平均工资为基数计算的。以北京为例，养老保险，单位承担20%，个人承担8%;医疗保险，单位承担10%，个人承担2%+3元;失业保险，单位承担1.5%，个人承担0.5%;工伤保险，单位承担0.2%，个人不负担;生育保险，单位承担0.8%，个人不负担;住房公积金，单位承担12%，个人承担12%。上述合计，单位应负担“五险一金”的比例为44.5%，个人为22.5%+3元。如果单个职工在扣除“五险一金”前，月薪酬为4 520元，扣除“五险一金”后刚好为3 500元，则不用申报缴纳个税。此时，其月住房公积金总额为4 520×12%×2=1 084.80元。假设该额度全部可以取出用于租金支付，则其租房租金缺口尚有1 915.20元，占其实际到手薪酬的54.7%，即月收入的大部分将用于支付房租。除租金之外，月度可用于非租金支出的现金尚余1 584.80元，而按照月度刚性支出6 000元计算，该6 000元刚性支出中，不仅含有个人税前扣除的住房公积金，当然也包含有单位缴纳的住房公积金。实际上，按照个人所得税的征税机理，起征点最低不应低于4 580元，这样才能涵盖纳税人正常生活的基本需求。
因而，从上述分析来看，提高工薪所得的起征点势在必行。按照目前的社会负担水平，起征点确定在5 000元比较合适。如果按照税制适当超前的设计机理，起征点确定在10 000元最为恰当。因而，社会上的一种建议将起征点设置在10 000元的提议，不无道理。
(二)税率的设置
目前实行的超额累进税率是符合调节个人收入机理的，但在细节处理方面还存在一些需要完善之处，如级差的设置。我国实施的是3%~45%的级差税率，实际上，3%的税率设置起不到调节作用，应该予以取消。建议将10%的税率档次调整为5%，依次以5%的幅度递增。此外，对于高收入的界定需要重新进行测算，更加科学地设定级差。假设个税起征点可以满足一个人的基本生活需求，以北京为例，按照目前北京市的平均房价水平40 000元/平米，如果使收入处于中间层级的人士能够以10年的收入购买一套三居的房产，按照120平米计算，则每个月度的纯工薪所得应能够购买1平米的房产。但目前工薪所得中，只要超过起征点4 500元，则对应的税率为20%;如果是超过 9 000元，对应税率为25%;超过35 000元，对应税率为30%;超过55 000至80 000元，对应的税率为35%，即个人在满足基本需求的情况下，按照目前的房价水平和个人所得税税率，如果扣除“五险一金”后的个人月收入为83 500元，其应缴纳的个人所得税为(83 500-3 500)×35%-5 505=22 495元，税后收入为835 000-22 495=61 005元。如果按照税后43 500元计算税前收入，则应该达到58 453元，而北京市目前的社会平均年度工资水平77 560元(2014年度)，折算成月度工资为6 463元，差距甚大。因而，应该在重新科学测算后界定个税的中间层级，扩大级差间距。
(三)年终奖优惠政策的完善
目前，个人取得的年终奖按照《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》(国税发[2005]9号，以下简称《通知》)执行。对于月工资水平较高的人员来说，存在很大的优惠空间。优惠的实质是，不论这部分人员的月度工薪适用于哪一档税率，年终奖均按照超过起征点计算。但是最大的不公平在于节点，即税率的确定是按照年终奖分配到月度后对应确定，而计税基础是将全年的年终奖按照一个月度计算，速算扣除数也按照一个月度计算，因此，使得临界点处会出现多发少得、少发多得的现象。举例来看，年终奖金额在18 000元和18 001元，个税就有很大的区别。当年终奖为18 000元时，其年终奖应缴纳个人所得税额为：18 000×3%-0=540元;年终奖为18 001元时，其年终奖应缴纳个人所得税额为18 001×10%-105=1 695.1元，出现了年终奖多发1元，而税负增加1 155.1元的怪现象。
建议在当前总体优惠政策不变的情况下，将年终奖按照12个月进行平均计算。如果雇员当月工资薪金所得高于(或等于)税法规定的费用扣除额的，适用公式为： 应纳税额=[(雇员当月取得全年一次性奖金/12)×适用税率-速算扣除数 ]×12;如果雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额的，适用公式为： 应纳税额={[(雇员当月取得全年一次性奖金一雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额)/12]×适用税率-速算扣除数}×12。
这样改进后，即可有效地规避政策层面的不合理现象，同时还能促进社会分配更为公平，也使企业避免了在年终为奖金分配考虑临界点而绞尽脑汁的情况。如果采用该方法，则可完全避免上述因多发1元年终奖而使税负增加1 155.1元的奇怪现象。以上述案例来看，年终奖为18 000元时，其年终奖应纳个人所得税额为：[(18 000/12)×3%-0]×12=540元;年终奖为18 001元时，其年终奖应纳个人所得税额为[18 001/12×10%-105]×12=540.1元。
(四)工薪所得个税存在的主要问题
征收个人所得税目前存在的最大问题在于“跑冒滴漏”，实质上的灰色地带较多。当然，这些灰色地带与目前经济活动不透明、信息不对称有很大的关系。若干优惠政策给予了人们在不同税种之间转化的空间。可以说，起征点过低、税率设置不科学等，会导致工薪阶层及其所在单位想尽一切可能的办法来规避税收。因此，相关部门也要在个税改革的过程中，注意解决偷漏税问题。
稿酬所得的个税
现行税制对专业作家等需要鼓励的行业没有体现税务支持原则。写作属于智力化的成果所得，是社会进步的标志。但是我国稿酬的扣除基数维持800元20多年都未改变，相比于其他所得而言，从起征点来看，实质上没有起到鼓励社会进行智力化研究、形成文字成果的作用。在知识经济时代，我国应该大力鼓励创新进步，对于稿酬等智力成果收益，也应给予较大的税收优惠。自《个人所得税法》颁布以来，经过多次修改，薪酬所得的起征点已从800元调整到3 500元，上调了3倍多。那么，对于稿酬所得，建议同样上调起征点，5 000元左右较为合理。
利息、股息所得的个税
目前，为鼓励资本市场发展，我国对于持有上市公司股票的个人股息所得实施了一系列优惠政策。从本质上来说，个人只有在满足基本生活需要的情况下，才能将富余的资金投入股市和债市，但我国现在对存款利息、股息等所得都征收20%的个人所得税，这显然有违税收公平原则。同时，在股市自然人开户数量超过1亿人的情形下(中国证券登记结算有限公司网站数据显示，截至2016年3月18日，我国开立股票交易的自然人账户达到10 296.16万)，投机活动已经比较明显，如果税收政策再对其进行优惠鼓励，是不符合社会发展原则的。
从财政角度来看，2015年，我国全年的个人所得税收入总计为5 170.89亿元，在财政收入中占比较小，对财政的贡献也很小，但因个税覆盖面广，征纳和稽查成本却较高。因而，对工薪所得提高起征点、调整税率设置，在国家财政的承受空间内是完全可行的。此外，调整降低个人所得税有利于拉动潜在的消费能力，也能满足个人正常合理的消费需要。
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